Верховный Суд об аналогии закона в налоговом праве

Верховный Суд об аналогии закона в налоговом праве
02.10.2018

Верховный Суд об аналогии закона в налоговом праве

Для любой системы права характерны случаи, когда определенный аспект общественных отношений не урегулирован нормами права. Такие «белые пятна» могут объясняться как динамичностью развития общественных отношений (по которым право просто не успевает), так и определенными субъективными факторами (например, невнимательность нормотворцы).

Юридическая наука и практика выработали несколько действенных способов устранения пробелов в правовом регулировании. К ним относится, в частности, аналогия закона. Суть этого способа устранения пробелов заключается в том, что к отношениям, неурегулированных нормами определенного нормативно-правового акта, применяются другие нормы законодательства, регулирующие сходные отношения.

Возможность использования аналогии закона прямо предусмотрена в Гражданском кодексе Украины от 16.01.2003 г.. №435-IV (ч. 1 ст. 8) и вообще широко используется в различных отраслях частного права. Другая ситуация с публичным правом. Например, применение закона об уголовной ответственности по аналогии прямо запрещено (ч. 4 ст. 3 Уголовного кодекса Украины от 05.04.2001 г.. №2341-III).

Что касается налогового права, то на уровне Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г.. №2755-VI (далее - НК Украины) этот вопрос не определено. Применение аналогии закона в налоговом праве было предметом исследований ученых. Недавно эту тему затронул Кассационный суд в составе Верховного Суда (постановление от 05.09.2018 г.. По делу № П / 811/300/17).

Приведем фактические обстоятельства дела. Предприятие - плательщик НДС - составил налоговые накладные по хозяйственным операциям со своими контрагентами. Последний день регистрации приходился на 08.03.2016 г.. - праздничный день. Плательщик решил зарегистрировать накладные на 1 день позже - 09.03.2016 г.. Контролирующий орган провел камеральную проверку и установил нарушения своевременности регистрации накладных на 1 календарный день, в связи с чем наложил штрафные санкции. Плательщик обжаловал соответствующее налоговое уведомление-решение в суд.

Позиции судов первой и апелляционной инстанции

Кировоградский окружной админсуд в постановлении от 29.03.2017 г.. Стал на сторону плательщика и отменил налоговое уведомление-решение. Орган правосудия исходил из того, что указанный день (8 марта) ни был рабочим (операционным), что приводило к отсутствие у плательщика надлежащей возможности зарегистрировать налоговые накладные. Суд отметил, что действующим законодательством не предусмотрен конкретный порядке сроков на подачу налоговой накладной (в части, если последний день срока приходится на выходной или рабочий день). Таким образом, возможно применение аналогии закона, а именно предписаний ст. 49 НК Украины, в которой указано, что если последний день срока представления налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем ​​срока считается (операционный) банковский день, следующий за выходным или праздничным днем. Исходя из этого, а также из Европейской конвенции об исчислении сроков, суд сделал вывод, что первым рабочим (операционным) днем, на который приходился последний день 15-дневного срока представления налоговой накладной, считается 9 марта, а потому нарушений со стороны плательщика не было .

Позиция суда первой инстанции была поддержана в апелляции (постановление Днепропетровского апелляционного административного суда от 22.06.2017 г.), Хотя суд апелляционной инстанции существенно дополнил аргументацию - он указал на юридическое основание применения аналогии закона. Согласно ч. 7 ст. 9 Кодекса административного судопроизводства Украины (сегодня - ч. 6 ст. 7), в случае отсутствия закона, регулирующего соответствующие правоотношения, суд применяет закон, регулирующий подобные правоотношения (аналогия закона).

Таким образом, суды низших инстанций применили нормы, регулирующие порядок представления налоговых деклараций к отношениям, касающиеся регистрации налоговых накладных.

Позиция Верховного Суда

Положительные для налогоплательщика решения не были восприняты на уровне суда кассационной инстанции. Верховный Суд привел нормы, регулирующие процедуру регистрации налоговых накладных (п. 201.10 ст. 201 НК Украины), ответственность за нарушение предельных сроков регистрации (п. 120-1.1 ст. 120-1 НК Украины), а также нормы Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 29.12.2010 г.. №1246, из которых вывел правовую позицию: «Процедура регистрации налоговых накладных является специальной к этим [в сфере регистрации налоговых накладных - прим. автора] правоотношений, суд не принимает ссылки судов первой и апелляционной инстанции применения к этим правоотношениям как аналогии закона требований ст. 49 НК Украины, поскольку последняя предусматривает порядок представления налоговых деклараций в контролирующий орган, который является отличным от порядка регистрации налоговых накладных ».

Учитывая указанное, Верховный Суд сделал вывод, что до сих спорных правоотношений следует применять исключительно налоговое законодательство, которым определен предельный срок регистрации в Едином реестре налоговых накладных налогоплательщиком налоговых накладных, где учет осуществляется календарными днями, за нарушение которого применяется штраф. В результате, Верховный Суд отменил решения судов первой и апелляционной инстанции и отказал в удовлетворении исковых требований плательщика.

Интересно, что в несколько похожей ситуации Верховный Суд высказал иное мнение. В постановлении от 14.03.2018 г.. По делу №820 / 1867/17 коллегия судей решала, правомерно наложение штрафа на плательщика, у которого предельный срок уплаты налога приходился на нерабочий день, в связи с чем налог был уплачен позже - на следующий день за нерабочим. Напомним, что на уровне НК Украины также не установлено правил для ситуаций, когда последний день срока уплаты налога приходится на нерабочий день.

Позиция суда кассационной инстанции заключалась в том, что такие действия не являются противоправными, а поэтому применение штрафа считается незаконным. В основу аргументации была возложена уже упомянутая Европейская конвенция об исчислении сроков, а также принцип презумпции правомерности решений налогоплательщика.


Количество показов: 112
Автор:  Евгений Яцишин «TaxLink, платформа налоговых знаний» юрист-аналитик
Короткая ссылка на новость: http://law-clinic.net/~RxtGY